五南官網-審計學

財經、商管、統計-會計-審計學
審計學

作　　者：馬嘉應
出版社別：五南
出版日期：2017/07/13(3版1刷)
ＩＳＢＮ：978-957-11-8350-3
書　　號：1G74
頁　　數：672
開　　數：16K
定　　價：720元
優惠價格：648元

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題庫(隨書附送)
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在現今證券市場趨於成熟的環境之下，不論是股票型或債券型證券，都成為投資人積極投資的金融商品，在這個五花八門的市場中，成為投資標的的公司是否真的能為投資人帶來利益，亦或是造成其巨大損失，關鍵在公司的經營狀況，亦即其獲利情形及財務狀況。而投資人或債權人，如何瞭解公司的獲利及財務狀況？多數人的答案是透過該公司的財務報表，如損益表、資產負債表等；然而，這些財務報表的編製者為公司本身，報表的表達是否真實反映公司交易實質，投資人及債權人會提出質疑，在此情況之下，審計扮演了相當重要的角色，也為審計學起了一個開端。

審計，亦稱為查核（Audit），根據美國會計學會的定義為：「審計是一個有系統的過程，針對公司對其經濟活動與經濟事項所做的相關聲明，以客觀的態度蒐集證據，並評估這些證據，進一步確定這些聲明是否符合既定的標準，最後將所得到之結論傳達給利害關係人。」由此可知，查核是一種蒐集及評估證據的過程，而蒐集及評估證據的目的，即在於瞭解公司所做聲明，這些聲明可能是一項口頭聲明或是書面聲明，例如財務報表，是否符合既定標準，此項標準可能為法令規範或一般公認會計原則等；而有系統的過程，係指這項蒐集證據的工作必須依規則執行，而非隨意進行，此規則如一般公認審計準則，必須以客觀態度進行。

所謂客觀態度，意指查核人員必須在形式及實質上與受查公司保持獨立，並以自身不受影響之客觀判斷去下結論，此獨立性問題對審計而言相當重要。最後查核人員必須把其結果，例如查核報告，傳達給對該公司聲明是否允當有興趣之關係人，這些關係人包括：股東、公司管理階層、債權人、政府部門及一般社會大眾。一般而言，財務報表審計（Audits of Financial Statement）係指針對企業所編製之財務報表進行查核之工作，有時又稱為外部審計。這類審計型態是一般談到審計專業時，最常探討的類型，本書主要亦針對此類型進行介紹。

馬嘉應
現職：
東吳大學會計系教授
會計研究發展基金會審計準則委員會委員
台灣會計師
美國新澤西註冊會計師
中國大陸註冊會計師

學歷：
美國俚海大學會計博士

著作：
會計學導論
成本與管理會計導論
中級會計學
財務報表分析
稅務會計(與楊葉承合著)
會計倫理(翻譯)
圖解會計學精華
圖解成本與管理會計
圖解財務報表分析

Chapter 7  舞弊的查核

第一節　舞弊的種類
財務報表的查核中，舞弊被定義為故意的誤述或遺漏，造成對財務報表為不實表達，例如：會計記錄之造假或故意錯誤應用會計原則。其不同於錯誤，錯誤是指無意的誤述或遺漏而造成對財務報表的不實表達。而舞弊可分為二種，一種是虛飾財務報表；另一種則為挪用資產。

一、虛飾財務報表（fraudulent financial reporting）
虛飾財務報表是指蓄意對財務報表上的金額或應有的揭露做出錯誤的陳述或是故意遺漏，意圖欺瞞財務報表使用者，又稱管理舞弊。大部分舞弊的個案是故意對財務報表上的金額做錯誤的陳述，而非故意遺漏應揭露的事項。公司可以藉由下列方式達到虛飾財務報表的不同目的：
( 一) 高估淨利
大部分虛飾財務報表的舞弊，其目的在於高估淨利，進而獲得股票市場上較佳的預期，提抬股價；又或者是為了向股東提出其經營績效。其可以藉由高估資產和收入或低估負債和費用的手法來達成此目的。
( 二) 低估淨利
較少部分虛飾財務報表的舞弊是為了低估淨利，其目的可能是為了節省稅務負擔，或者管理當局對當年盈餘有「洗大澡」的心態。所謂洗大澡是指，當管理當局對當年盈餘有著悲觀的預期或是心理準備，則很可能將損失或是費用一次提前於當年認列，目的在於以當年度的低估淨利換取未來年度較佳的淨利基礎。這樣的情形通常會發生在管理階層交替的當年度。

( 三) 盈餘管理
盈餘管理（earnings management）是指採取一些行動，使得盈餘符合管理當局的期望。盈餘平穩化（income smoothing）就是盈餘管理的一種形式。藉由對收入及費用的操縱而降低每段期間盈餘的波動。例如，當某一年度盈餘較高，管理當局若希望盈餘趨於平穩，很可能將靠近資產負債表日之收入遞延至下期才認列。若此收入認列之標準違反一般公認會計原則，則為一種財務報表舞弊的行為。
雖然不適當揭露的財務報表舞弊方法較少，但是近年來美國所出現的舞弊案中，恩隆公司即是一個不適當揭露的舞弊個案。在恩隆（Enron）的個案中，模糊對於特殊目的個體的揭露義務，即是一項舞弊的方式。
二、挪用資產（misappropriation of assets）
挪用資產的舞弊包括竊取企業個體的資產。在許多的案例中，被竊取的金額占公司整體財務報表的比例並非重大，但是縱使金額並不重大，這項公司資產的損失仍是主管機關必須關切的重要項目。
挪用資產通常與員工或組織內部人員有關，多半是組織內較低的層級，又稱為員工舞弊。然而，仍有部分個案是高階主管進行挪用資產的舞弊，這樣的舞弊型態通常是金額非常重大的。接下來我們將虛飾財務報表與挪用資產此二種舞弊型態做比較，分述如下：
表格(省略)

第二節　舞弊的必要條件
SAS99指出，當下列三項條件同時存在時，則虛飾財務報表及挪用資產的舞弊，將很可能發生。這三項條件又稱為舞弊三角形（fraud triangle），此三要素若同時存在，僅表示舞弊有可能發生的機會，但不表示舞弊一定會發生。分述如下：
1. 動機／壓力：管理當局或其他員工有動機或是壓力進行舞弊。
2. 機會：環境提供管理當局或其他員工有機會去進行舞弊。
3. 態度／對行為的合理化：態度、環境特徵或道德感允許管理當局或其他員工去接受或合理化不誠實的舞弊行為。

一、虛飾財務報表的風險因子
1. 動機／壓力：管理當局或其他員工可能有動機或壓力想虛飾財務報表。例如： 管理當局對於財務報表的態度過分積極，或是管理當局或員工的薪資決定於財務報表的某項金額。
2. 機會：環境提供管理當局或其他員工有一定的機會可以去虛飾財務報表。例如： 管理當局的業務及財務決策由一個人支配，或財務報表的發布與修改並無設置特定的權限。
3. 態度／對行為的合理化：態度、性格或道德感允許管理當局或員工故意同意他們不誠實的行為，或是他們所處的環境足以說服自己合理化他們對財務報表的虛飾。例如：存在不適當或無效率的溝通，且受到個人價值的支持。

二、挪用資產的風險因子
1. 動機／壓力：管理當局或其他員工可能有動機或壓力想挪用公司資產。例如： 高階管理人員或是其他員工，因為個人財務壓力而有動機想去挪用公司現金。
2. 機會：環境提供管理當局或其他員工有一定的機會可以去挪用公司資產。例如： 公司的內部控制制度鬆散、權限設置或職能分工不當，使高階主管或是其他員工有機會挪用公司資產。
3. 態度／對行為的合理化：態度、性格或道德感允許管理當局或員工故意同意他們挪用公司資產，或是他們所處的環境足以說服自己合理化他們對於自己挪用公司資產的行為。例如： 該高階主管或其他員工說服自己只是短暫挪用，等過了難關立刻歸還。

■ 第三節　對舞弊的責任
一般來說，查核人員查核舞核較困難，因為舞弊會被蓄意隱藏，但查核人員對查核舞弊的責任並不因查核的困難而有所減輕。

一、管理當局對舞弊的責任
管理階層應採用穩定的會計政策、維持良好的內部控制、促使財務報表允當表達，以負起防止或發現舞弊或錯誤之責任。然而，舞弊或錯誤雖然可藉由內部控制制度的設置及實施，以防止或減少其發生的可能性，但仍無法完全免除。

二、查核人員對舞弊的責任
依據我國審計準則公報，查核人員對偵查錯誤與舞弊之責任如下：
1. 會計師受託查核財務報表，目的在財務報表是否允當表達表示意見，因此除專案審查外，查核工作之規劃與執行，非專為發現錯誤和舞弊而設計，但仍應保持專業上應有之注意，以期發現影響財務報表重大不實的錯誤與舞弊。

2. 會計師應依照一般公認審計準則執行查核工作，由於查核工作通常係採抽查方式，因此，依照一般公認審計準則執行查核工作，並不保證定能發現由於舞弊或錯誤所導致財務資訊之不實表達。因此，未偵察出財務報表的重大誤述，應不表示查核工作未依一般公認審計準則施行。

3. 會計師未依一般公認審計準則執行審計工作，致無法發現影響財務報表的重大錯誤、舞弊情事，會計師應負責。根據SAS No.1: “Responsibilities and Functions of the Independents Auditor ”指出，查核人員有責任規劃並執行查核工作，以合理確信財務報表免於重大誤述。查核人員必須規劃與執行查核工作，並對因舞弊或錯誤所引起的財務報表重大誤述之查核提供合理確信。查核人員應保持專業上的懷疑，設計、執行必要的查核程序，以查核是否存在舞弊的風險。其中意義分述如下：

1. 「重大誤述」
其中「重大」係指：倘若錯誤及舞弊之總誤述，會影響或改變理性財務報表使用者做決策，則屬重大。且由於會計師僅提供「合理」的確信，故僅對「重大」誤述負有查核責任。

2. 「合理的確信」
其中「合理」係指會計師依照一般公認審計準則執行查核工作，即表示提供了合理的確信。會計師僅提供「合理確信」而非「絕對確信」，有以下理由：
(1)	許多法令主要與受查者之業務經營有關，在一般情況下，此等法令對財務報表並無重大影響。而受查者之內部控制亦未能適當反映其影響。
(2) 受查者的內部控制受先天限制。
(3) 受查者故意隱瞞未遵循法令事項，包括員工共謀勾結、偽造文書、故意漏記交易、管理階層不遵循內部控制或故意提供不實資訊予查核人員等。
(4) 查核人員採用抽查方式查核。
(5) 查核人員所取得之大部分證據，其性質通常僅具說服力，而不具結論性。

3. 「專業上的懷疑」
所謂專業上的懷疑（professional skepticism），亦即在查核案件上應保持專業懷疑的態度，此並非指假設管理當局不誠實，但是不排除管理當局不誠實的可能性。專業上的懷疑包括懷疑的態度及小心評估證據，分述如下：
(1) 懷疑的態度（questioning mind）
在每一次的查核期間，查核人員均應保持專業懷疑的態度，以辨認舞弊風險並且小心評估所蒐集的證據。為了保持專業懷疑的態度，查核人員應該注意任何有關之前管理當局正直及誠實的資訊，且應該考慮管理當局逾越內部控制的可能性，考慮舞弊發生的可能性。
(2) 小心評估查核證據
查核人員應該詳細調查管理當局所提供的證據，必要時應取得額外的證據或取得其他專業團體的建議，以評估舞弊發生的可能性。

4. 「舞弊風險」
查核人員欲評估受查者舞弊的風險，可以使用下列查核程序：
(1) 與審計小組溝通。
(2) 詢問管理當局。
(3) 觀察風險三要素是否存在。
(4) 執行分析性程序。
(5) 蒐集其他可能之資訊。

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